Pese a que, bien es sabido, los mecanismos de control sobre los precios de transferencia fueron creados internacionalmente con el objetivo de regular las operaciones realizadas entre entidades que se entendieran como vinculadas o partes relacionadas, dada la posibilidad que existe, con motivo de su relación, de fijar los precios artificiosamente para el traslado de beneficios y la erosión de las bases fiscales; en Colombia, a pesar de que no es muy conocido, también puede llegar a ser aplicable para operaciones con terceros independientes en el exterior, es decir, con personas o entidades con las que no se cuenta con ninguna relación de vinculación.

En efecto, el Parágrafo 2 del artículo 260-7 del Estatuto Tributario (“ET”), establece que:

“Sin perjuicio de lo consagrado en las demás disposiciones de este Estatuto, las operaciones que realicen los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios con personas, sociedades, entidades o empresas ubicadas, residentes o domiciliadas en jurisdicciones no cooperantes o de baja o nula imposición y a entidades sometidas a regímenes tributarios preferenciales deberán estar sometidas al régimen de precios de transferencia y cumplir con la obligación de presentar la documentación comprobatoria a la que se refiere el artículo 260-5 de este Estatuto y la declaración informativa a la que se refiere el artículo 260-9 de este Estatuto con respecto a dichas operaciones, independientemente de que su patrimonio bruto en el último día del año o periodo gravable, o sus ingresos brutos del respectivo año sean inferiores a los topes allí señalados.” (Subrayado no hace parte del texto original).

Con base en ello, es claro que en cualquier transacción que realicen los contribuyentes del impuesto sobre la renta en Colombia (personas naturales o jurídicas) con contrapartes en el exterior, se debe identificar si estas se encuentran domiciliados en una Jurisdicción No Cooperante o de Baja o Nula Imposición o si se encuentran bajo Regímenes Tributarios Preferenciales (“RTP”) en sus países de domicilio para determinar las obligaciones en materia de precios de transferencia a las que se encontrarían sujetos tales contribuyentes en Colombia, por lo cual, se debe tener claridad sobre estos conceptos:

1. Jurisdicciones No Cooperantes o de Baja o Nula Imposición

Los también llamados Paraísos Fiscales, según el parágrafo 4 del artículo 260-7 del ET, corresponden a un listado taxativo que inició con un grupo de 37 jurisdicciones determinadas por el Gobierno Nacional desde el año 2014, mediante los Decretos 1966 y 2095 y, cuya única modificación, desde dicho año, se realizó recientemente mediante el Decreto 1496 del 13 de diciembre de 2024, a pesar de que la normativa establece que el listado debía ser revisado y actualizado por el legislativo anualmente.

Por lo tanto, el listado aplicable al período fiscal actual, el 2025, con motivo del más reciente decreto en la materia, se encuentra incorporado en el artículo 1.2.2.5.1. del Decreto Único Reglamentario en Materia Tributaria (“DUR”), Decreto 1625 de 2016, el cual incluye las siguientes jurisdicciones:

En tal sentido, en concordancia con lo establecido por el artículo 260-7 del ET, cualquier tipo de transacción (comercial, financiera o de servicios de cualquier naturaleza) que los contribuyentes en Colombia desarrollen, a partir del año gravable 2025, con personas o entidades domiciliadas, localizadas o con operaciones en alguna de estas jurisdicciones, automáticamente se encontrará sujeta al régimen de precios de transferencia en Colombia, más allá de su cuantía, al tratarse de los Paraísos Fiscales determinados por el Gobierno Nacional.

Sin duda, algo positivo que trajo este nuevo decreto, fue la exclusión de Hong Kong de la lista de paraísos fiscales, pues tal vez es una de las jurisdicciones que generó, para muchos contribuyentes, estar sujetos al régimen de precios de transferencia en Colombia, sin contar con las sanciones por no presentación o presentación extemporánea a la que muchos se vieron sujetos por el desconocimiento de esta norma.

2. Regímenes Tributarios Preferenciales
Si bien esta norma fue introducida en la Reforma Tributaria de 2016, Ley 1819, la normativa relacionada con RTP inició su vigencia solo hasta el año gravable 2022, con motivo de la promulgación de su reglamento mediante el Decreto 1357 de 2021, el cual explica ampliamente los anteriores criterios. Dicho reglamento fue incorporado en el DUR en los artículos 1.2.2.6.1. al 1.2.2.6.8.

En efecto, a diferencia de los paraísos fiscales, que son determinados por el Gobierno Nacional mediante decreto, los RTP deben ser identificados por el contribuyente en caso de que realice transacciones con una entidad del exterior que se encuentre regida por un régimen tributario, en su país de domicilio, que cumpla con, al menos, dos (2) de los criterios establecidos por el numeral 2 del artículo 260-7 del ET.

La tabla a continuación resume los criterios que deberán ser evaluados tanto por los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, como por la Administración Tributaria, para la identificación de los RTP:

En consecuencia, los contribuyentes deberán aplicar dichos criterios al listado de regímenes tributarios preferenciales establecidos por el Foro de Prácticas Fiscales Perniciosas de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico – OCDE (“FHTP” por sus siglas en inglés) de suerte que, si se cumplen dos o más de los criterios anteriormente resumidos, se deberá considerar este como un régimen tributario preferencial para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios.

En efecto, el FHTP monitorea y evalúa los regímenes fiscales de los países para identificar aquellos que podrían considerarse «perniciosos» debido a su capacidad para facilitar practicas nocivas para los demás fiscos tales como la erosión de las bases fiscales y el traslado de beneficios. Este foro, que se creó para combatir estas prácticas, juega un papel importante en la gestión de la fiscalidad global, con lo cual, emite periódicamente listados sobre los países con regímenes identificados por esta organización como potencialmente perniciosos y, por ende, potencialmente preferenciales, los cuales deberían ser consultados por los contribuyentes en Colombia con el fin de verificar si cuentan con relaciones comerciales con RTP y, por lo tanto, si tales transacciones se encuentran sujetas al régimen de precios de transferencia.

Es importante destacar que, según este último informe, el FHTP ha revisado, a la fecha, un total de 322 regímenes fiscales preferenciales, que constituye la mayoría a nivel global, pues existen jurisdicciones que no son parte del Marco Inclusivo sobre BEPS (Base Erosion and Profit Shifting).

De estos, 39 han sido considerados fuera del alcance de la evaluación, pues se trata de jurisdicciones que no cuentan con impuestos corporativos relevantes, entre las que se encuentran Anguila, Barbados, Bermudas, Islas Vírgenes Británicas, Islas Caimán, Islas Turcas y Caicos y Emiratos Árabes Unidos, lo cual ya es un indicio de la existencia de un RTP.

Además, 12 regímenes están en proceso de ser eliminados o modificados, y 3 no están operativos. El resto de los regímenes revisados han sido clasificados según su impacto potencial en la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios (BEPS).

En consecuencia, aunque el reporte del FHTP de la OCDE es una fuente primaria y vinculante según el artículo 260-7 del ET, la Autoridad Tributaria puede exigir un análisis complementario si existen indicios de planeación fiscal agresiva o si el régimen no está listado, pero tiene condiciones fiscales claramente preferenciales.

En este sentido, en caso de que un contribuyente colombiano tenga operaciones con una contraparte ubicada en una jurisdicción que no aparece en el reporte del FHTP, esto no lo exime de su deber legal de identificar si está operando con un RTP según lo dispuesto en el artículo 260-7 del ET, por lo que sus conclusiones deben ser documentadas adecuadamente como evidencia de defensa ante una revisión por parte del ente regulador en Colombia.

Proceso operativo sugerido para la identificación

Con miras a identificar si una contraparte extranjera se domicilia en un paraíso fiscal o si se encuentra regida bajo un RTP en su país de domicilio, para efectos prácticos, es recomendable aplicar el siguiente procedimiento a la totalidad de personas o entidades con los que el contribuyente tenga relaciones comerciales o financieras en la actualidad:

1. Solicitar directamente a la contraparte: El contribuyente puede solicitar directamente a su contraparte extranjera que le proporcione:

a. Certificación fiscal emitida por la administración tributaria de su país de domicilio, donde conste: (i) régimen fiscal aplicable, y (ii) tarifa del impuesto sobre la renta (o su homólogo) que aplica a su actividad de negocio.

b. Copia del registro fiscal (Tax ID)

c. Información sobre su domicilio fiscal, actividad económica, presencia física y operativa (incluyendo número de empleados).

2. Verificar si el país está en la lista de jurisdicciones consideradas como paraísos fiscales: Con base en el soporte documental respecto de su país de domicilio y, en especial, del país desde donde emitirá la facturación, revisar el listado taxativo establecido en el artículo 1.2.2.5.1. del DUR, aplicable al período fiscal en que se lleva cabo la operación.

Es de destacar que, para el presente período fiscal, este listado consta de 25 jurisdicciones (sección II.A.1. del presente reporte), a diferencia de los años anteriores en el que eran 37, pues el Gobierno Nacional puede actualizarlo anualmente.

Si el país de la contraparte se encuentra en la lista mencionada, automáticamente, las operaciones que se lleven a cabo con esta, estarán sujeta a la aplicación de la normativa en materia de precios de transferencia para el contribuyente.

Por el contrario, si el país no se encuentra en la lista de paraísos fiscales, se debe proceder con el siguiente punto.

3. Revisar el último informe disponible publicado por el FHTP de la OCDE: Estos reportes se encuentran disponibles en el enlace:

Base erosion and profit shifting (BEPS)

Esto por cuanto se debe considerar si el régimen en particular de la contraparte está listado por la OCDE como perjudicial, aunque el país no lo esté como paraíso fiscal.

En dicho reporte de la OCDE se debe verificar:

a. Con el país de domicilio de la contraparte, buscar en los cuadros de regímenes preferenciales, el estatus del régimen al que pertenece dicha entidad (e.g., “Not harmful”, “Potentially harmful”, “Harmful”, “In the process of being amended”, etc.).

b. Notas explicativas o comentarios que aclaran condiciones específicas para algunos regímenes.

c. Anexos o apéndices que pueden incluir el historial de cambios respecto al reporte anterior.
d. Es importante guardar copia del reporte consultado como respaldo documental frente a la DIAN. Adicionalmente, es recomendable realizar este ejercicio al menos anualmente con las contrapartes del exterior con las que cuente el contribuyente, pues este reporte es cambiante.

De esta manera, en el caso de que el régimen al que pertenece la contraparte extranjera nz haya sido catalogado por la OCDE como “Not harmful”, potencialmente se estaría ante un RTP.

En términos generales, si al consultar el reporte más reciente del FHTP de la OCDE no aparece el régimen de la contraparte listado como «en revisión», «potencialmente perjudicial» o «perjudicial», esto constituiría una evidencia válida y razonable para efectos del cumplimiento del artículo 260-7 del ET y, por lo tanto, se podría concluir que no corresponde a un RTP y que no sería aplicable el régimen de precios de transferencia colombiano.

Pese a ello, aunque el reporte de la OCDE es una fuente primaria y vinculante según el artículo 260-7 ET, la DIAN podría exigir un análisis complementario si existen indicios de planeación fiscal agresiva o si el régimen no está listado, pero tiene condiciones fiscales claramente preferenciales, por lo tanto, sería recomendable realizar, complementariamente, el análisis explicado en el siguiente paso.

4. Analizar directamente el régimen fiscal aplicable a la contraparte extranjera: Con miras a evaluar si el régimen fiscal de la contraparte extranjera sería calificado como RTP para efectos colombianos, con base en la evidencia documental proporcionada por la contraparte del exterior, el contribuyente debería determinar:

a. Si la tasa efectiva del impuesto sobre la renta es significativamente inferior a la tasa general de Colombia (menos del 60% de la tasa general, es decir, inferior al 21%, si la tarifa general en Colombia es del 35%).

b. La aplicación de exenciones o tratamientos preferenciales no disponibles para residentes locales de la jurisdicción a la que pertenece la contraparte.

c. Si pertenece a regímenes especiales como zonas francas, regímenes de holding, régimen offshore, etc.

d. La aplicación, por parte de la contraparte, de incentivos fiscales condicionados a requisitos poco sustanciales (por ejemplo, solo registrar una empresa sin tener actividad económica real).

e. La ausencia de requisitos de presencia física o sustancia económica por parte de la contraparte en su jurisdicción de residencia fiscal.

f. La inexistencia de acuerdos de intercambio de información fiscal con Colombia. La DIAN publica periódicamente información sobre los convenios y acuerdos internacionales en materia fiscal, incluyendo aquellos relacionados con la Convención de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal y otros tratados bilaterales.

Finalmente, en caso de que se comprueben al menos dos de estos criterios, se estaría ante un RTP y, por ende, sería aplicable el régimen de precios de transferencia a las transacciones realizadas con la contraparte perteneciente a este, en los términos indicados en los literales A y B de la presente sección.

En caso contrario, como lo mencionábamos anteriormente, es importante conservar la evidencia necesaria para documentar esta conclusión en caso de inspección de la DIAN.

Deberes Formales de Cumplimiento de Precios de Transferencia para Operaciones con Paraísos Fiscales y RTP

Una vez se identifican transacciones con personas o entidades domiciliadas en paraísos fiscales o con RTP, aplicando el proceso previamente detallado, y, más allá de las obligaciones tributarias que acarrea para los contribuyentes llevarlas a cabo, como es el caso de la tarifa especial de retención en la fuente, lo cual merece un análisis independiente, las siguientes son las obligaciones formales en materia de precios de transferencia con las que deberá cumplir:

1. Declaración Informativa
La Declaración Informativa, que corresponde a la revelación de las operaciones cubiertas por el régimen de precios de transferencia, incluyendo la información relativa a las partes con las que se llevaron a cabo, en cuyo caso los contribuyentes deben presentarla independientemente de sus ingresos brutos o patrimonio bruto, de acuerdo con el numeral 2 artículo 1.2.2.1.2. del DUR.

En otras palabras, todos los contribuyentes, personas o entidades, que realicen transacciones con contrapartes en el exterior, domiciliados en paraísos fiscales o con RTP, se encuentran sujetos a la presentación de esta obligación, en el año siguiente al que se llevaron a cabo, independientemente de la cuantía de estas.

2. Documentación comprobatoria
Por su parte, de acuerdo con lo establecido por el artículo 260-5 del ET, los contribuyentes que se encuentren sujetos a la presentación de la Declaración Informativa de precios de transferencia, deberán, además, preparar y enviar una documentación comprobatoria que contenga un Informe Maestro con la información global relevante del grupo multinacional y un Informe Local con la información relativa a cada tipo de operación realizada por el contribuyente en la que demuestre el cumplimiento del principio de plena competencia, explicado anteriormente.
Pese a ello, tratándose de operaciones con paraísos fiscales o con RTP, el artículo 1.2.2.1.2. del DUR limita la obligación de documentar solo para aquellos tipos de operación cuyo monto anual acumulado supere el equivalente a 10.000 UVT del año en que se desarrollen (COP 497.990.000 – PF 2025), considerando como “tipo de operación” el listado contemplado en el artículo 1.2.2.3.2. del mismo decreto.
Es claro que, en el caso de operaciones relacionadas con “intereses sobre préstamos”, según el parágrafo 1 del citado artículo, deberá tenerse en cuenta el monto del principal y no el de los intereses.

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